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Le reclassement des charges

Le premier objectif  de la comptabilité analytique est le calcul des coûts des biens proposés par l’entreprise. Ces coûts, sont obtenus par l’affectation de charges. Les charges par nature de la comptabilité générale permettent difficilement cette affectation aux coûts et il est indispensable de procéder à un reclassement des charges.
Le critère de reclassement dépend du type de coût qui a été retenu.

Les différents types de reclassement

Le critère de reclassement des charges dépend du type de coût que l’on souhaite calculer.
Les possibilités étant innombrables, les plus courantes sont présentées dans le schéma ci-dessous.

Dans l’étude ci-dessous, seront abordés les différents reclassements et les calculs de coûts qui en résultent.

Le reclassement des charges par fonction

Les principales fonctions que l’on peut repérer dans une entreprise sont :

Entreprises commerciales :
  • La fonction ACHAT
  • La fonction VENTE
  • La fonction ADMINISTRATION
Entreprises industrielles :
  • La fonction ACHAT
  • La fonction PRODUCTION
  • La fonction VENTE
  •  La fonction ADMINISTRATION

Exemple

L’office du Tourisme de Jolyville classe son activité de la façon suivante :

  •  Fêtes et évènements
  • Visites du patrimoine

 Ses comptes de charges se présentent ainsi : 

Dans cette entreprise, les fonctions recensées sont :

  • la fonction achats
  • la fonction ventes
  • la fonction administration

Le tableau de reclassement des charges peut se présenter ainsi :

(1) le montant des achats à incorporer dans les coûts correspond aux achats de marchandises utilisées
        Achats utilisés = Achats + ou – Variation de stock

C’est ce montant qui constitue une charge. Ce tableau donne les indications suivantes :

  • coût de la fonction achats
  • coût de la fonction ventes
  • coût de la fonction administration

Il est possible de présenter le calcul du coût global :

Ce coût global étant connu, il est intéressant de déterminer la part de chacune des activités.
Pour cela il faut éclater les fonctions entre les deux activités selon les critères retenus :

Fonction achats : au prorata du montant des achats effectués pour chaque activité

Fonction ventes : au prorata du montant des ventes réalisées pour chaque activité

Fonction administration : en deux parts égales : 41 450 / 2 = 20 725

On obtient les coûts suivants :

Nous allons étudier, ensuite, chaque étape de la démarche qui a été suivie :

  • les différentes fonctions de l’entreprise
  • le reclassement des charges
  • l’imputation aux coûts

Les différentes fonctions de l’entreprise

La fonction ACHAT ou APPROVISIONNEMENT

Les éléments de coût entrant dans cette fonction sont :

Le prix d’achat proprement dit :
  • prix d’achat déduction faite des rabais, remises, ristournes connus, mais incluant les escomptes qui sont des produits financiers.
  • net de TVA quand celle-ci est récupérable par l’entreprise,
Les frais accessoires d’achat qui comprennent :

 transports effectués par des tiers dans le cas d’achat « départ usine »,

  • frais de douane,
  • commissions et courtage.
Le coût des prestations liées à l’approvisionnement :

Il s’agit de frais divers engagés pour l’approvisionnement et le stockage des marchandises, et sont principalement :

  • des frais administratifs liés à la commande (recherche des fournisseurs, négociation, établissement du bon de commande, suivi de la commande, etc.),
  • des frais de transport lorsque le transport est assuré par l’entreprise,
  • des frais de réception : contrôle quantitatif et qualitatif,
  • des frais de manutention et de mise en stockage.
La variation de stock :

Elle permet d’ajuster les achats pour ne prendre en compte que le montant correspondant aux ventes qui ont été réalisées.

La fonction VENTE ou DISTRIBUTION

La fonction vente assure les activités suivantes :

La fonction ADMINISTRATION

La fonction Administration, souvent définie comme l’ensemble des activités particulières qui, dans toute organisation, coordonne les autres activités (techniques, commerciales, etc…). Elle constitue le système nerveux qui s’étend à toutes les activités de l’entreprise.
Dans les PME l’administration générale est concentrée au niveau de la Direction.
Dans les grands groupes, l’administration générale regroupe de nombreux services et départements :

  • Direction financière,
  • Recherche et développement,
  • Direction des ressources humaines
  • Comptabilité générale, Contrôle et planification,
  • Services juridiques,
  • Direction générale, etc.
La fonction PRODUCTION

Dans l’entreprise industrielle de fabrication, une fonction supplémentaire  va se greffer : la fonction PRODUCTION. Cette fonction  regroupe les éléments de coûts suivants :

Les matières premières utilisées :

Ce sont les matières qui ont été « consommées » pour fabriquer les produits.
(exemple : le papier dans la fabrication de catalogues ou flyer)

 Les matières consommables

et les fournitures qui  concourent au processus de   fabrication, mais ne se retrouvent pas en l’état dans le produit.
(exemple : de l’encre dans la fabrication des catalogues)

La main-d’œuvre :

Il s’agit du coût des temps de main d’œuvre qui ont été « consommés » pour fabriquer les produits.

 Les autres frais de fabrication :

Il s’agit des éléments « consommés » par l’atelier ou par l’usine.
(exemple : entretien, maintenance des copieurs toutes les 100 000 copies)

Le tableau de reclassement des charges

Il s’agit de reclasser les charges du compte de résultat dans les différentes fonctions de l’entreprise.

Exemple de schéma pour une entreprise commerciale :

Le principe de base consiste en un reclassement des « charges par nature » en « charges par fonction ».
La répartition des charges dans la pratique n’est pas évidente, et les solutions ne sont pas universelles, mais propres à chaque entreprise.

Prenons quelques exemples pour illustrer la problématique :

A/ La consommation d’électricité représentée par la facture EDF, comptabilisée dans le compte 60. Comment affecter le montant HT de la facture  aux différentes fonctions (Achats, Administration et Distribution) alors que cette dernière concerne l’entreprise dans sa globalité ?

1ère solution : Recherche d’un critère objectif relatif :

  • à la surface des locaux de chaque fonction ?
  • au volume occupé par chaque fonction ?
  • au prorata des puissances des matériels électriques affectés à chaque fonction ?

2ème solution : tout imputer à la fonction administration ?

B/ L’entretien du bâtiment abritant l’ensemble des services – compte 61
répartition au prorata de la surface utilisée par chaque fonction ?

C/ Les primes d’assurance – compte 616

  • au prorata de la valeur des matériels assurés disponibles dans chaque fonction ?
  • au prorata des surfaces ou de la valeur du bâtiment utilisé par chaque fonction ?

D/ La  Contribution économique territoriale – Compte 63511
au prorata des valeurs locatives et des salaires ?

E/ La rémunération et les charges sociales du chef d’entreprise – comptes 64
comment affecter ces charges sachant qu’il a des contacts avec des fournisseurs et des clients ?

F/ La dotation aux amortissements de l’unique photocopieuse – compte 68 utilisée pour l’ensemble des fonctions de l’entreprise.

etc.

Pour la répartition des charges il faut rechercher la simplification sans tomber dans la simplicité.

Charges directes et charges indirectes

Un autre type de reclassement est indispensable lorsque la comptabilité analytique est conçue comme un outil d’aide à la prévision et à la prise de décisions. Toute prévision est fondée sur une analyse du comportement des coûts face à une fluctuation du volume d’activité.

Ce qui implique un reclassement fondé sur une distinction entre les charges fixes et les charges variables. Il est d’ailleurs compatible avec le reclassement traditionnel par fonctions que nous venons de voir, et il peut venir le compléter, sans se substituer à celui-ci.

Dans l’étude ci-dessous, nous allons étudier chaque étape de la démarche :

  • les charges fixes
  • les charges variables
  • les charges semi-variables
Les charges fixes

Leur montant pour la période considérée est indépendant du volume d’activité de l’entreprise.
Liées à la structure de l’entreprise, ces charges constituent en quelque sorte le coût de possession des moyens dont l’entreprise s’est dotée pour exercer son activité : couramment qualifiées de fixes, elles sont encore appelées charges de structure.

Quelques exemples :

  • le loyer ou l’amortissement des bâtiments,
  • l’amortissement des immobilisations,
  • les primes d’assurance,
  • la taxe professionnelle,
  • les salaires des administratifs et le fixe des représentants,
  • etc

On conçoit bien que quel que soit le chiffre d’affaires, (mesure de l’activité de l’entreprise commerciale), il faudra payer (ou constater) ces charges. Il faut également toujours avoir présent à l’esprit que ces charges fixes ne sont réellement fixes que par rapport à une structure donnée.

Par exemple :

A un volume des ventes donné correspond une surface (ou volume) de stockage donné.
Si les ventes augmentent d’une manière telle que l’aire de stockage actuel ne suffise plus, il va falloir louer ou construire un autre local de stockage, et il y aura forcément à ce moment-là un brusque ressaut de charges fixes.

Les charges variables

Leur montant évolue de manière continue en fonction des ventes. Le fait qu’elles soient liées aux activités opérationnelles de vente explique les deux autres appellations que l’on rencontre de plus en plus fréquemment : charges d’activité et charges opérationnelles.

Quelques exemples :

  • plus l’entreprise veut vendre, plus elle est obligée d’acheter. Les achats sont donc une charge variable et forcément les frais sur achats augmenteront dans la même proportion.
  • les frais sur ventes et les commissions des représentants suivront l’évolution des ventes.

On peut dire pour ces charges :
« si le chiffre d’affaires augmente de 10 %, les achats augmenteront de 10 %, les frais sur achats de 10 %, les frais de vente de 10 %. »

Les charges semi-variables

 Elles comportent à la fois des éléments fixes et des éléments variables.
L’exemple souvent cité est celui de la location d’une voiture, qui comprend :

  • un coût fixe à la journée, la semaine ou le mois,
  • un coût variable qui est fonction du kilométrage parcouru.

Ces charges sont assez nombreuses, et il est possible de repérer la partie fixe de ces charges (et à partir de là  dégager la partie variable) en ayant recours à des méthodes statistiques basées sur l’observation de l’évolution de ces charges les années antérieures.

Ci-dessous un graphique représentant à la fois :

  • les charges de structure non modifiés pour une activité comprise entre 0 et 1000,
  • les charges variables ou opérationnelles liées à cette activité,
  • le coût total.
Exemple

Reprenons les comptes de charge L’office du Tourisme de Jolyville:

Reclassons-les-en :
* charges variables
* charges fixes

Par exemple,
  • dans les locations, on trouve le loyer du local (charge fixe) et la location de moyens de sonorisation (charges variables).
  • dans les services bancaires on trouve les frais forfaitaires de tenue de compte (charges fixes) et des frais de virements ponctuels (charges variables)
  • dans les salaires on trouve le salaire du personnel permanent (charges fixes) et le salaires d’intervenants ponctuels (charges variables)
  • etc.

En fonction de l’analyse menée de la même manière sur toutes les charges, le tableau de reclassement peut se présenter ainsi :

Le coût s’établira de la façon suivante :

  • Coût variable………………………. 121 000
  • Coût fixe……………………………….. 70 450
  • Coût global………………………. 191 450

Il est intéressant de connaître le coût de chacune des activités. Pour cela il faut éclater les charges variables et les charges fixes entre les deux activités selon les critères suivants :

Charges variables : au prorata du montant des ventes réalisées dans chaque rayon

  • Fêtes et évènementiel  143 000 (65%)
  • Visites du Patrimoine    77 000 (35%)

Charges fixes : en deux parts égales

  On obtient les coûts suivants :

En résumé